【摘要】内部审计职能已由传统的监督、评价拓展为监督评价与咨询并举，逐渐由“监督导向型”向“服务导向型”转变，内部审计的重点也由单纯的财务审计向管理审计和风险审计转变，内部审计在组织管理控制中发挥着日益重要的监督和参谋作用，内部审计已成为组织内部建立的自我完善、健康发展的免疫机制。内部审计是组织的自我“免疫”功能，是审计“免疫系统”体系发挥作用的“先头部队”。

　　一、审计免疫体统论的提出与内部审计的关系

　　2009年6月，刘家义审计长提出：审计监督制度是维护国家经济安全的重要工具，是保障国家经济社会健康运行的“免疫系统”。“免疫系统”论形象地阐述了审计预防、揭示与抵御三种职能的辩证关系。在审计制度尚不健全的阶段，审计的主要职能是揭示与抵御，通过查处被审计单位存在的错误和舞弊，来发挥审计的监督作用。随着审计监督制度不断发展完善，审计的预防工作就显得更为重要。审计的重心也向预防转移，随着管理越来越完善，审计抵御功能就逐步发挥作用了。经济体具有了“免疫”功能，可提高审计效率，减少审计耗费。

　　审计的“免疫系统”论阐述最初是站在国家审计的角度，但这一创新理论不仅适用于国家审计，从某种程度而言，更适合于内部审计。内部审计，是一个部门、单位、系统实施内部控制和管理的重要手段，是组织内部一种自我诊断、自我约束、自我完善的制度，是组织内部管理控制体系中的重要组成部分，属于强身健体的“保健”性质。内部审计在组织内部，更熟悉组织内部情况，具有外部监督不可替代的优势，内部审计是外部监督的基石。加强内部审计是组织自身强化管理控制、防范风险的需要，是促进组织内部科学、高效管理的一个重要环节，也是一个部门、单位、系统建立现代管理制度的必然要求，可以说在很大程度上，组织之间的竞争就是管理水平的竞争，而内部审计就是组织实施内部管理，改进和完善内部控制的重要手段。因而，内部审计对促进组织加强内控管理，增强自我约束，强化廉政建设，及时发现和查纠组织内部存在的违规违法问题，堵塞管理漏洞，减少损失浪费，避免决策失误，提高经济管理水平，实现组织目标等方面均起着不可或缺的重要作用。

　　当前，从我国内部审计的发展趋势看，其职能已由传统的监督、评价拓展为监督评价与咨询并举，逐渐由“监督导向型”向“服务导向型”转变，内部审计的重点也由单纯的财务审计向管理审计和风险审计转变，内部审计在组织管理控制中发挥着日益重要的监督和参谋作用，内部审计已成为组织内部建立的自我完善、健康发展的免疫机制。具体来说，内部审计的作用主要可归结为修补性作用、预防性作用、防护性作用和建设性作用四大方面。修补性、防护性作用是指内部审计的检查和评价活动，可以及时发现、揭示和纠正各种舞弊行为，并制约各种舞弊行为的产生，以防止、避免和弥补给组织造成不良后果。预防性、建设性作用是指内部审计通过实施必要的检查和评价，针对组织管理和内部控制中存在的问题和不足，提出富有促进性的意见和改进方案，从而协助组织高级管理层改善管理控制，提高运作效率和效益，以最佳的方式实现组织目标。由此可见，内部审计的作用，归根到底就是组织的自我“免疫”功能，是审计“免疫系统”体系发挥作用的“先头部队”。

　　二、内部审计充分发挥“免疫系统”功能的途径

　　内部审计要成为组织内部一个健全有效的“免疫系统”，不仅要及时地发现病毒，杀死病毒，还要及时地预警防范和抵御病毒入侵，并促进组织建立起长效的防御机制。除了要对已存在的问题进行查处和修补，对潜在的风险进行揭示和抵御，更重要的是要通过优化审计理念和管理，明确内部审计发挥“免疫系统”功能的着力点，以实现揭露、查处、纠正、预防和促进完善等功能的有机结合、综合运用，才能确保审计“免疫系统”功能得到最大程度的发挥。

　　(一)更新审计服务观念，着力实现从查错纠弊向为促进完善和优化组织内控管理服务的转变

　　目前，我国大部分内部审计机构和人员往往将工作精力放在查错纠弊上，其主要工作都集中在财务领域，而未深入到组织管理控制和整个系统运行领域。但是，要想从根本上杜绝舞弊行为的发生，就必须从促进组织完善和优化内控管理着手，注重开展制度基础导向审计和风险导向审计，努力在促进组织内部控制建设上下功夫。通过审计发现组织在内部控制制度建设和实际执行方面存在的问题，提出加强和完善内部控制的建议，最终实现促进组织内部控制系统得到加强和优化的目标，从而使整个系统的“免疫力”得到增强，由此确保审计“免疫系统”功能的充分有效发挥。

　　(二)强化审计预警功能，充分发挥内部审计的预防性作用

　　内部审计机构和人员要不断增强做好审计工作的主动性、超前性和前瞻性，切实增强大局意识、全局观念和责任意识。内部审计工作的着眼点应逐步实现从微观审计向宏观审计的转变，由单纯的财务收支审计向绩效审计的转变，从监督型审计向监督与服务并举型审计的转变，从事后审计向事中审计、事前审计的转变，从以“查错纠弊”为主向以“保健预防”为目标的转变，通过这些转变及早预知风险和感知风险，提前抵御“病害”，对那些可能对组织正常运行产生危害的苗头性、倾向性问题作出及时判断，并在第一时间发出预警信息，促进管理层及时采取预防控制措施，以达到消除风险、清除隐患、堵塞漏洞、优化管理的目的，从而保证组织管理控制和运行系统的及时自我修复和健康运行，切实发挥好预警防范作用，真正担当好作为组织健康运行“免疫系统”的角色。

　　(三)关注审计促进功能，充分发挥内部审计的建设性作用

　　审计建设性作用的有效发挥，是发挥审计“免疫系统”功能十分重要的途径。审计建设性作用的发挥，需要内部审计机构和人员从以批判为主的监督者观念向以监督为途径、以促进发展、完善、优化为目标的建设者观念转变。内部审计机构和人员不能就审计论审计，而是要着眼全局，树立大局意识和服务意识，积极主动地从查错纠弊向以督促整改、促进规范、注重长效的监督服务并重型转变，坚持把查处问题与促进改革、完善制度、优化管理结合起来，并有意识地侧重其促进功能的发挥。内部审计工作不仅仅局限于“救火”，更主要的是力促“切断火源”防患于未然，从完善机制、体制和制度层面对审计发现的问题进行深层次分析研究，并积极寻求从源头上和根本上解决问题的方法，真正从报告使用者的角度，从决策者的层面提出富有针对性、可操作性和时效性的意见和建议，切实提升审计成果质量促进审计成果运用，有效促进组织完善和优化管理控制制度和运行系统，使审计的建设性作用得到充分发挥，为管理层加强和优化管理控制提供及时有效高质量的决策依据和对策，确保审计“免疫系统”功能卓有成效地发挥。

　　三、免疫系统论在医院采购流程的运用

　　(一)提高内部审计的预防和实时控制功能

　　内部审计要成为医院经济活动的免疫系统，首先应强调内部审计的预防和实时控制功能，对于经济活动中的关键流程、风险点要有全面的梳理和监控。如根据医院的实际情况，建立一套相适应的风险评估标准(如图1)，在这一标准下，对于医院现有的采购流程进行风险点的梳理，达到从源头上控制，提高经济活动的资金使用效益，预防腐败现象发生的目的。

　　(如图1)

　　内部审计的预防功能，一是要求内部审计机构及工作人员要能发现医院潜在的问题，截断问题发生的源头。二要求内部审计随时保持警戒状态，加强实时控制，要改变审计事后查处问题的角色，适度前移审计关口，做到防患于未然。以我院的维修工程各主要阶段流程为例(如图2)，根据上述风险评估指标进行梳理，发现潜在问题。

　　(如图2-1 立项流程)

　　(如图2-2 招投标流程)

　　(如图2-3 质量控制与验收流程)

　　(二)建立健全的内部控制制度，提高医院的免疫能力

　　内部控制机制是经济实体的免疫机能的主要构成，有效地内部审计是在有效地内部控制的基础进行的。医院的内部控制机制建立现在还处于较为落后的阶段，仅仅财务部门针对医院货币资金建立了较为完整的内部控制。但对于医院的采购流程这个医院货币资金使用启着决定性作用的部分缺没有相应的内部控制，甚至这样的意识也没有。这无疑是一个重大的潜在风险。强化医院采购流程的内部控制建设，需要从以下 几个方面入手：

　　1.不相容职务的分离。明确各岗位职责和权限，确保不相容职务相互分离。例如：设备采购过程中的合同管理、单据管理与实物管理和验收不应由一人来担任。

　　2.建立多级复核审批制度。对于立项、招标、合同签订等关键点，要施行权限划分，控制审批权限，完善审批手续，有利于资金使用的效益。严格按照预算来执行本年的采购计划,防止资金的滥用或占用的情况产生。

　　3.内部审计适当的参与其中。内部审计在过程中的加入，使得内部审计的关口前移，从以前的事后监督转变为事前服务、事中咨询。与其说是监督者，不如说是独立的第三方咨询者的身份。

　　以我院的维修工程为例，我们从内部控制角度对流程进行了分析(如图3)，提出了内部控制的完善意见13条，设置了相关不相容岗位5个。

　　序号 环节 发现的问题 风险点 影响

　　1 立项环节 预算编制较为随意，不利于项目开展A 预算制度存在盲点,无法发挥预算控制职能,无法真实地评价预算执行情况;

　　2 未见工程项目追加预算制度 A

　　3 立项审批的依据未在制度中予以明确 B

　　4 申请表没有固定格式，申请表只有临床科室主任签字 C 影响项目档案的完整性;

　　5 招标环节 满足条件的维修工程项目并未按我院招投标制度执行 A 影响施工方选择、项目金额 等重大决择的 合规性 ;

　　6 不可预见工程项目的预算金额都在20万以下，存在低估规避招标的情况 A

　　7 质量控制 年度主材的范围不明确 A 造成 滥用年度主材签证单，将价格波动较大的材料列入其中，加大工程决算审计难度，造成医院的损失;

　　8 主材单价的签证只有一人负责,同时,此人还负责合同传阅、签署、支付以及归档 A 由于主材单价贯穿整个项目，对于造价启到决定性的作用，由一人负责，缺乏内部监督，存在极大廉政风险;

　　9 施工合同的相关费率取值标准不一 B 国家相关规定对于工程项目的费率有一个取值范围，但我院长期施工方之间没有统一、甚至同一家公司的不同项目也存在差异，影响公允性、项目横向比较的可信度;

　　10 人工费长期以固定单价计算，与实际情况存在差距 B 造成工程决算审计的困难;

　　11 可能存在过度装饰的情况 B 个别装饰材料单价偏高，影响成本效益;

　　(如图3)

　　(三)开展风险管理审计和经济责任审计

　　开展风险管理审计，可以通过调查分析医院的内外的总体情况和风险因素，测定风险点，把握风险管理审计的关键点。在此基础上排定审计的优先次序，确定审计范围与重点。风险管理审计可以评价医院风险控制程序的有效性，帮助医院管理层提高风险管理水平，达到预防风险的目的。风险管理审计就好比是每年一次全面体检，全面地排查整体的免疫功能，其他的内部审计则是在这一基础上，加强自我锻炼的一个过程。

　　医院内部审计按照绩效审计的方法和要求，则是对审计对象做出经济性、效率性的评价，揭示制度性缺陷和重大管理漏洞，提出审计意见建议，促进医院各部门健全规章制度。在医院内部稳步推进经济责任审计，建立健全问责机制，对于提高医院管理水平，预防和治理腐败具有重要作用。经济责任审计充分体现了审计免疫系统的内生威慑作用和揭露功能，确保医院经济活动有序有效开展。例如：对于采购流程中重点岗位推行绩效审计。

　　四、总结

　　我们必须高度重视内部审计工作，只有积极以科学发展观引领内部审计事业发展，引导树立科学的审计理念，进一步深刻认识和理解审计“免疫系统”理论的内涵与实质，真正用审计“免疫系统”理论指导内部审计工作实践，才能确保更加充分地发挥好内部审计作为医院运行“免疫系统”重要组成部分的应有作用。

　　参考文献：

　　[1] 刘家义.以科学发展观为指导,推动审计工作全面发展[J].审计研究,2008(3):3-10.

　　[2] 刘英来.审计是经济社会运行的免疫系统研讨会综述[J].审计研究,2008(5):3-7.

　　[3] 尹平.“免疫系统”论的理论贡献和对审计事业的创新引领[J].审计与经济研究,2009(2):9-13.

　　[4] 阎德玉.“免疫系统”论将重塑审计新形象[J].中国审计,2008(16):25. [5] 张兆恩 汤海燕.医院采购活动控制的方法[J].中国卫生经济,2004,23(12):52.